浅谈环境会计与环境管理会计研究进展
论文关键词： 环境会计 环境成本 环境管理会计
论文摘 要：概括综述环境会计与环境管理会计概念的发展情况。由于我国的企业会计准则和会计制度对于环境方面业务核算的规范较少，说明环境会计体系的构建，环境成本的核算，环境保护支出的计算，并且说明环境管理会计的概念和发展。
1 环境会计的发展背景
自英国2003年首次提出“低碳经济”的概念，人们经过一系列的宣传和教育，逐步感受到了能源安全和气候变化的对人类生存的威胁。环境污染和人类健康的代价换取了经济的飞速发展。现在所谓低碳经济，是指在可持续发展理念指导下，通过技术创新、制度创新、产业转型、新能源开发等多种手段，尽可能地减少煤炭石油等高碳能源消耗，减少温室气体排放，达到经济社会发展与生态环境保护双赢的一种经济发展形态。环境会计在此背景下得到广泛的关注和长足的发展，而我国的企业会计制度和会计准则体系中，没有对环境会计进行清晰的规范和界定，只需发生相关业务时，在“管理费用”中记录“绿化费”和“排污费”。
2 环境会计体系的构建
环境会计应为完整的逻辑体系，包括环境财务会计，环境管理会计，环境财务管理和环境审计。国际财务报准则中对环境会计有相应的解释说明。
从宏观经济视角，稀缺原材料，污染物，废弃物在社会生活生产交易中没有体现出真实的成本和价格。自然界污染后果损失的承担者通常不是污染排放者而是普通大众。环境成本包括与环境污染和保护相关的内部成本和外部成本。环境保护成本包括预防污染、处置废弃物（包括固体、液体、气体）、计划、控制、将废弃物转化成无污染物及损失修复等企业、政府和个人发生的全部成本。(Association of German Engineers, 2001)而环境管理会计主要关注的是企业发生的环境成本。由企业经营活动产生发生在外部的成本，并没有通过法律规范转变成为企业应承担的成本，并且这些外部成本也缺乏有效的评估确认，或在投资之初进行科学有效的评估管理，防止其增加其他利益主体的环境成本。在这一情况下，政府需要行使其职能制定环境污染等税收项目以及排放控制法律法规等，可以使排污企业强制承担排污费的经济运行法则，使其污染方面的外部成本，转化为必须承担的内部成本加以控制，需要环境会计的相关计量确认准则加以规范。
环境会计Environmental Accounting(EA)是很宽泛的概念。2005年国际会计师联合会的定义就是，评估和披露与环境相关的财务信息的核算计量披露会计分支。环境管理会计主要对企业环境管理相关的实物和货币信息计量和使用，对其中涉及到外部环境影响成本，需要使用到前面成本会计Full Cost Accounting (FCA)(Bebbington et al.2001,Canadian Institute of Chartered Accountants1997)加以核算。有关存货和自然资源的实物和货币信息核算的会计称之为自然资源会计Natural Resource Accounting(NRA)，也可称之为可持续发展会计或绿色会计。
企业环境成本包括对污染场所环境管理控制的技术设备和人力物力的支出。发生的与污染场所相关的成本，排泄污染物的控制技术和废弃物的处置需要计入企业的成本核算中加以控制。环境会计信息的列示会对企业管理会计和财务会计产生影响：环境管理会计需要评估污染治理控制相关设备的价值，测算可回收的废旧材料的净收益（出售收入扣除运输成本税金等相关支出），以及使用节能或高效机器设备每年节约的现金净流入；环境财务会计计量记录会计主体的环境相关负债。环境会计还需记录环境保护的相关成本和支出。环境保护的计量包括环境保护方面法律法规的遵守情况，经济方面的影响虽然没有同意固定的标准，但减少污染和环境保护的支出需要进行相关的记录。(Association of German Engineers,2001)企业环境保护支出包括企业环境保护，阻止，减少，控制和规范过程中不利有害影响的各项支出，也包括处理、处置、清理的公共卫生设施的支出。企业环境保护支出的金额中有些不是直接的与环境保护活动相关联的。德国工程师协会对环境保护的解释包括防范和处理的活动，但是企业内部计算环境相关的成本，环境保护的支出只是一方面的内容，德国工程师协会解释环境保护包括一些预防和处理活动。企业内部进行核算需包括环境保护相关成本，和环境保护相关支出。处理废弃物和排放物的相关成本更高，包括各种净化处理设施的成本和处置费。废弃物的概念是双重的，废弃物是购买的原材料，是需要付出采购成本的，如果不能转化成为有市场价值的产品，就转变为沉没成本。废弃物，其中有原材料，半成品，配件等低值易耗品及其它相关成本，表明生产过程的低效行为。定期进行每年的全部环境成本预算估算是未来进行核算和决策的基础工作，废弃的原材料，资本和劳动力成本中，必须全面的计算浪费的资本和劳动力成本。废弃物通常包括固体废弃物，废水液体废弃物，和废气气体废弃物，因此除了产品以外的产出均为废弃物。企业所采购的各种材料工具都是以产品或废弃物的方式离开企业。因此企业的环境成本可以概括为环境保护支出（用管道排放和集成处理等不同方式），材料流成本（非产出的材料，资本和人员的成本）。基于微观企业视角和宏观管理视角，是希望能够最小化环境成本的，不仅是环境管理成本，还有基于成本收益原则的环境管理活动的绩效，管道排放或集成处理等方式是否能达到理想的效果。材料流成本核算全部材料成本，包括浪费的和排放的产品与原材料，在计算生产过程中浪费的成本计算需要包括相关的资本和人力成本。材料流成本核算会计（MFCA）的实物会计方面提供核算所需要的能源，水，原材料和废弃物所需要的数量金额信息，用以核算成本。一些制造类企业的项目核算通常列示废弃物的成本通常只占总环境成本的1%-10%，而实际这些项目经审计后发现废弃材料的采购成本占环境成本的40%-70%。当计算环境保护投资时，增加材料和产品生产效率。
3 环境管理会计的概念及发展
环境管理会计列示实物和货币两方面信息。实物信息包括使用的数量，能源、水、材料和废弃物的流动和最终使用情况。环境管理会计重点关注实物信息的披露，因为能源、水、原材料的使用和废弃物、排放物的使用一样直接关
系到企业组织的环境成本；材料采购成本也是许多企业组织的主要成本动因。环境成本可以被广泛的解释为分辨、收集、分析和使用两种信息：实物信息（包括使用的数量，能源、水、材料和废弃物的流动和最终使用情况）与货币信息（环境相关成本，收益和节余）供企业内部决策人使用的会计分支。
需要有不同种类的报表披露全部环境相关成本及相关的附注信息，需要详尽的记录研发、物流、仓储、生产、包装等所有相关环节的环境（可能会有污染的相关信息）：区分不同种类的原材料，辅助工具，包装物和低值易耗品等建立独立的核算帐户。根据实践操作统计数据测算出损耗的数量单位，由此可以测算出生产过程中转变成为废水、废气、废料的百分率和具体的数量；生产一系列产品（包括关联产品、半成品、副产品）的过程中在存货管理体系中核算每种原材料的投入使用情况的统计表；存货（包括原材料、低值易耗品、辅助材料、工具、半成品、产成品等）差异应该在会计年度年末区分不同的类型原材料进行结转，包括原材料投入产出价格和数量的详细记录。在详尽的存货系统的记录下，存货数量逐步累积，每个相关的部门都可以从ERP系统中获取相关的数据。还需要估计水电费使用的浪费比例，可回收物资的销售情况，环境相关设施设备的价值、折旧或摊销费用的相关情况。
环境管理会计核算需要在生产基地找到适合的标杆管理工具。标杆管理需要有易于进行比较的工具，易于进行管理工作。非产品产出的其他成本需进行核算，环境管理会计是标杆管理非常有效的工具，也可以用于核算生产过程中的成本计算信息。通常生产管理会计集中关注材料损失减少的数量和各种不同情况下产出的信息，然而与材料损失相关的环境管理会计在不必特别关注产品生产过程。同样，环境管理部门只关注环境控制相关成本，所以环境管理会计将国家宏观环境管理系统和企业环境管理责任紧密地结合成为统一的系统，可是同时披露企业管理，生产和环境方面的信息。
目前环境成本披露工作做得还远远不够，还需改变完善现有环境领域的成本核算结构。环境相关的成本核算管理提供了进行环境保护和投资项目评估有效使用的核算工具。因此，企业的管理活动和国家宏观环境活动应该增加环境保护的时间经济投入，更多关注环境保护制定相应的法律法规。
参考文献
［1］AGE.VDI3800 Determination of costs for industrial environmental protection measures.Berlin［J］:Association of German Engineers，2001.
［2］Canadian Institute of Chartered Accountants(CICA)［J］.Full cost accounting from an environmental，perspective.Toronto:Canadian Institute of Chartered Accountants,1997.
［3］Environment Canada (EC).Introductory guide to environmental accounting:Environment and decision-making:An Appropriate accounting.Ottawa:Environment Canada，1997.
［4］Schaltegger,S,Bennett,M,&Burritt,R.Sustainability accounting and reporting.Dordrecht:Springer，2006.
［5］International Accounting Standards Board(IASB).Framework for the preparation and presentation of financial statements in International Accounting Standards Board.International［S］.Financial Reporting Standards,2004,19-46.
［6］IAASB.International audit practice statement1010:The consideration of environmental matters in the audit of financial statements［S］.New York:International Auditing and Assurance Standards Board,1998.
［7］International Federation of Accountants (IFAC).International guidance document:Environmentalmanagement accounting［J］.New York:International Federation of Accountants,2005.
［8］KPMG.KPMG international survey of corporate responsibility reporting［J］.Amsterdam:KPMGGlobal Sustainability Services.2005.
论文摘 要：概括综述环境会计与环境管理会计概念的发展情况。由于我国的企业会计准则和会计制度对于环境方面业务核算的规范较少，说明环境会计体系的构建，环境成本的核算，环境保护支出的计算，并且说明环境管理会计的概念和发展。
1 环境会计的发展背景
自英国2003年首次提出“低碳经济”的概念，人们经过一系列的宣传和教育，逐步感受到了能源安全和气候变化的对人类生存的威胁。环境污染和人类健康的代价换取了经济的飞速发展。现在所谓低碳经济，是指在可持续发展理念指导下，通过技术创新、制度创新、产业转型、新能源开发等多种手段，尽可能地减少煤炭石油等高碳能源消耗，减少温室气体排放，达到经济社会发展与生态环境保护双赢的一种经济发展形态。环境会计在此背景下得到广泛的关注和长足的发展，而我国的企业会计制度和会计准则体系中，没有对环境会计进行清晰的规范和界定，只需发生相关业务时，在“管理费用”中记录“绿化费”和“排污费”。
2 环境会计体系的构建
环境会计应为完整的逻辑体系，包括环境财务会计，环境管理会计，环境财务管理和环境审计。国际财务报准则中对环境会计有相应的解释说明。
从宏观经济视角，稀缺原材料，污染物，废弃物在社会生活生产交易中没有体现出真实的成本和价格。自然界污染后果损失的承担者通常不是污染排放者而是普通大众。环境成本包括与环境污染和保护相关的内部成本和外部成本。环境保护成本包括预防污染、处置废弃物（包括固体、液体、气体）、计划、控制、将废弃物转化成无污染物及损失修复等企业、政府和个人发生的全部成本。(Association of German Engineers, 2001)而环境管理会计主要关注的是企业发生的环境成本。由企业经营活动产生发生在外部的成本，并没有通过法律规范转变成为企业应承担的成本，并且这些外部成本也缺乏有效的评估确认，或在投资之初进行科学有效的评估管理，防止其增加其他利益主体的环境成本。在这一情况下，政府需要行使其职能制定环境污染等税收项目以及排放控制法律法规等，可以使排污企业强制承担排污费的经济运行法则，使其污染方面的外部成本，转化为必须承担的内部成本加以控制，需要环境会计的相关计量确认准则加以规范。
环境会计Environmental Accounting(EA)是很宽泛的概念。2005年国际会计师联合会的定义就是，评估和披露与环境相关的财务信息的核算计量披露会计分支。环境管理会计主要对企业环境管理相关的实物和货币信息计量和使用，对其中涉及到外部环境影响成本，需要使用到前面成本会计Full Cost Accounting (FCA)(Bebbington et al.2001,Canadian Institute of Chartered Accountants1997)加以核算。有关存货和自然资源的实物和货币信息核算的会计称之为自然资源会计Natural Resource Accounting(NRA)，也可称之为可持续发展会计或绿色会计。
企业环境成本包括对污染场所环境管理控制的技术设备和人力物力的支出。发生的与污染场所相关的成本，排泄污染物的控制技术和废弃物的处置需要计入企业的成本核算中加以控制。环境会计信息的列示会对企业管理会计和财务会计产生影响：环境管理会计需要评估污染治理控制相关设备的价值，测算可回收的废旧材料的净收益（出售收入扣除运输成本税金等相关支出），以及使用节能或高效机器设备每年节约的现金净流入；环境财务会计计量记录会计主体的环境相关负债。环境会计还需记录环境保护的相关成本和支出。环境保护的计量包括环境保护方面法律法规的遵守情况，经济方面的影响虽然没有同意固定的标准，但减少污染和环境保护的支出需要进行相关的记录。(Association of German Engineers,2001)企业环境保护支出包括企业环境保护，阻止，减少，控制和规范过程中不利有害影响的各项支出，也包括处理、处置、清理的公共卫生设施的支出。企业环境保护支出的金额中有些不是直接的与环境保护活动相关联的。德国工程师协会对环境保护的解释包括防范和处理的活动，但是企业内部计算环境相关的成本，环境保护的支出只是一方面的内容，德国工程师协会解释环境保护包括一些预防和处理活动。企业内部进行核算需包括环境保护相关成本，和环境保护相关支出。处理废弃物和排放物的相关成本更高，包括各种净化处理设施的成本和处置费。废弃物的概念是双重的，废弃物是购买的原材料，是需要付出采购成本的，如果不能转化成为有市场价值的产品，就转变为沉没成本。废弃物，其中有原材料，半成品，配件等低值易耗品及其它相关成本，表明生产过程的低效行为。定期进行每年的全部环境成本预算估算是未来进行核算和决策的基础工作，废弃的原材料，资本和劳动力成本中，必须全面的计算浪费的资本和劳动力成本。废弃物通常包括固体废弃物，废水液体废弃物，和废气气体废弃物，因此除了产品以外的产出均为废弃物。企业所采购的各种材料工具都是以产品或废弃物的方式离开企业。因此企业的环境成本可以概括为环境保护支出（用管道排放和集成处理等不同方式），材料流成本（非产出的材料，资本和人员的成本）。基于微观企业视角和宏观管理视角，是希望能够最小化环境成本的，不仅是环境管理成本，还有基于成本收益原则的环境管理活动的绩效，管道排放或集成处理等方式是否能达到理想的效果。材料流成本核算全部材料成本，包括浪费的和排放的产品与原材料，在计算生产过程中浪费的成本计算需要包括相关的资本和人力成本。材料流成本核算会计（MFCA）的实物会计方面提供核算所需要的能源，水，原材料和废弃物所需要的数量金额信息，用以核算成本。一些制造类企业的项目核算通常列示废弃物的成本通常只占总环境成本的1%-10%，而实际这些项目经审计后发现废弃材料的采购成本占环境成本的40%-70%。当计算环境保护投资时，增加材料和产品生产效率。
3 环境管理会计的概念及发展
环境管理会计列示实物和货币两方面信息。实物信息包括使用的数量，能源、水、材料和废弃物的流动和最终使用情况。环境管理会计重点关注实物信息的披露，因为能源、水、原材料的使用和废弃物、排放物的使用一样直接关
系到企业组织的环境成本；材料采购成本也是许多企业组织的主要成本动因。环境成本可以被广泛的解释为分辨、收集、分析和使用两种信息：实物信息（包括使用的数量，能源、水、材料和废弃物的流动和最终使用情况）与货币信息（环境相关成本，收益和节余）供企业内部决策人使用的会计分支。
需要有不同种类的报表披露全部环境相关成本及相关的附注信息，需要详尽的记录研发、物流、仓储、生产、包装等所有相关环节的环境（可能会有污染的相关信息）：区分不同种类的原材料，辅助工具，包装物和低值易耗品等建立独立的核算帐户。根据实践操作统计数据测算出损耗的数量单位，由此可以测算出生产过程中转变成为废水、废气、废料的百分率和具体的数量；生产一系列产品（包括关联产品、半成品、副产品）的过程中在存货管理体系中核算每种原材料的投入使用情况的统计表；存货（包括原材料、低值易耗品、辅助材料、工具、半成品、产成品等）差异应该在会计年度年末区分不同的类型原材料进行结转，包括原材料投入产出价格和数量的详细记录。在详尽的存货系统的记录下，存货数量逐步累积，每个相关的部门都可以从ERP系统中获取相关的数据。还需要估计水电费使用的浪费比例，可回收物资的销售情况，环境相关设施设备的价值、折旧或摊销费用的相关情况。
环境管理会计核算需要在生产基地找到适合的标杆管理工具。标杆管理需要有易于进行比较的工具，易于进行管理工作。非产品产出的其他成本需进行核算，环境管理会计是标杆管理非常有效的工具，也可以用于核算生产过程中的成本计算信息。通常生产管理会计集中关注材料损失减少的数量和各种不同情况下产出的信息，然而与材料损失相关的环境管理会计在不必特别关注产品生产过程。同样，环境管理部门只关注环境控制相关成本，所以环境管理会计将国家宏观环境管理系统和企业环境管理责任紧密地结合成为统一的系统，可是同时披露企业管理，生产和环境方面的信息。
目前环境成本披露工作做得还远远不够，还需改变完善现有环境领域的成本核算结构。环境相关的成本核算管理提供了进行环境保护和投资项目评估有效使用的核算工具。因此，企业的管理活动和国家宏观环境活动应该增加环境保护的时间经济投入，更多关注环境保护制定相应的法律法规。
参考文献
［1］AGE.VDI3800 Determination of costs for industrial environmental protection measures.Berlin［J］:Association of German Engineers，2001.
［2］Canadian Institute of Chartered Accountants(CICA)［J］.Full cost accounting from an environmental，perspective.Toronto:Canadian Institute of Chartered Accountants,1997.
［3］Environment Canada (EC).Introductory guide to environmental accounting:Environment and decision-making:An Appropriate accounting.Ottawa:Environment Canada，1997.
［4］Schaltegger,S,Bennett,M,&Burritt,R.Sustainability accounting and reporting.Dordrecht:Springer，2006.
［5］International Accounting Standards Board(IASB).Framework for the preparation and presentation of financial statements in International Accounting Standards Board.International［S］.Financial Reporting Standards,2004,19-46.
［6］IAASB.International audit practice statement1010:The consideration of environmental matters in the audit of financial statements［S］.New York:International Auditing and Assurance Standards Board,1998.
［7］International Federation of Accountants (IFAC).International guidance document:Environmentalmanagement accounting［J］.New York:International Federation of Accountants,2005.
［8］KPMG.KPMG international survey of corporate responsibility reporting［J］.Amsterdam:KPMGGlobal Sustainability Services.2005.
